El Impuesto sobre la Renta en México: Investigación sobre los criterios del establecimiento permanente y los ingresos de fuente de riqueza en México

En un artículo anterior (http://tmclegal.com/el-impuesto-sobre-la-renta-en-mexico-investigacion-sobre-el-criterio-de-la-residencia-fiscal/), el Impuesto Sobre la Renta (ISR) de México se presentó con un estudio enfocado en el  criterio de residencia fiscal.

Como recordatorio, el impuesto sobre la renta se define generalmente como un impuesto directo sobre los ingresos, los beneficios y las ganancias de capital. Se establece sobre los ingresos, presuntos o reales de  las personas físicas y morales.

El Impuesto Sobre la Renta de México se rige por una legislación para personas físicas y jurídicas, la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR)[1].

El artículo 1 de la LISR estable el principio de que las personas físicas o jurídicas están obligadas a pagar el ISR en México cuando se encuentran en las siguientes situaciones:

  • Son considerados como residentes fiscales en México,
  • No son considerados como residentes fiscales, pero tienen un establecimiento permanente en México,
  • No son residentes fiscales y no tienen un establecimiento permanente, pero tienen ingresos cuyas fuentes de riquezas se sitúan en México.

El domicilio fiscal en México implica que el ISR una obligación fiscal ilimitada sobre todos los ingresos de la persona.  Por lo contrario, el establecimiento permanente y los ingresos de fuente de riqueza en México son sometidos a una obligación fiscal limitada en México sobre solamente algunos ingresos.

El propósito de este segundo artículo sobre el ISR se centra en los dos criterios de residencia fiscal y en los ingresos de fuente de riqueza en México, mediante el estudio de sus definiciones (I) y sus consecuencias fiscales (II).

I. Definición de los conceptos de establecimiento permanente y de los ingresos de fuente de riqueza en México

A) El establecimiento permanente

El artículo 2 de la LISR describe una definición del concepto de establecimiento permanente:

“Se considera establecimiento permanente cualquier lugar de negocios en el que se desarrollen, parcial o totalmente, actividades empresariales o se presten servicios personales independientes.”

El mismo artículo  establece que se entenderá como establecimiento permanente, entre otros, las sucursales, agencias, oficinas, fábricas, talleres, instalaciones, minas, canteras o cualquier lugar de exploración, extracción o explotación de recursos naturales.

Por lo  contrario, el artículo 3 de la LISR establece que no serán considerados como establecimiento permanente algunas actividades que son mayormente actividades de carácter auxiliar o previa como  el almacenamiento o entrega de bienes.

La filosofía del criterio de establecimiento permanente está basada en el principio de la realización de una actividad económica por un residente extranjero con cierta autonomía en México. La definición del establecimiento la establece la LISR la cual enuncia expresamente la palabra independiente.

En virtud de los artículos 2 y 3 de la LISR, el concepto de establecimiento permanente, a pesar de la precisión de la definición, sigue siendo un concepto ambiguo ya puede ser difícil de distinguir entre los conceptos de actividades auxiliares o económicamente independientes en algunos casos.

B) Los ingresos de fuente de riqueza en México

A diferencia del establecimiento permanente, la LISR no da ninguna definición precisa de los ingresos de fuente de riqueza en México. Los ingresos de fuente de riqueza en México son solamente mencionados en el Artículo 1 de la LISR como generadores de una obligación fiscal sobre el  pago del ISR sin mayor precisión.

El Servicio de Administración Tributaria establece que “En términos sencillos, fuente de riqueza se refiere al lugar en el que se originan o se generan los ingresos”[2].

A la luz de esta definición, se pueden considerar como ingresos de fuente de riqueza en México, entre otros, los ingresos reales de bienes inmuebles localizados en México, los ingresos de los valores mexicanos, los ingresos derivados de la realización de servicios y ventas de servicios en México.

La determinación de la obligación tributaria sobre el ISR de un residente en el extranjero con ingresos de fuente de riqueza en México será determinada por el estudio de cada uno de sus ingresos los cuales, podrían considerarse potencialmente como ingresos de fuente de riqueza en México de acuerdo con la Legislación Fiscal de México.

Por lo tanto, los conceptos de ingresos de fuente de riqueza en México y del establecimiento permanente no se definen con tanta precisión como la noción de residencia fiscal en México establecida en  el artículo 9 del Código Fiscal de la Federación[3]. Por lo que precede, es necesario de estudiar cada situación en lo individual con el  fin de determinar por anticipación sus obligaciones fiscales sobre el  pago del ISR en México.

II. Consecuencias fiscales del establecimiento permanente y de los ingresos de fuente de riqueza en México

A) Impacto de la legislación nacional

El Artículo 1 de la LISR establece el principio de que los residentes extranjeros con establecimiento permanente en México estarán sujetos al pago del  ISR por  los ingresos atribuibles a dicho establecimiento.

El mismo artículo establece que los residentes extranjeros que no tienen un establecimiento permanente en México pero ingresos de fuente de riqueza en México estarán sujetos al ISR sobre estos ingresos.

Por consiguiente, el establecimiento permanente conduce a una obligación tributaria limitada, pero generalmente determinada mediante la evaluación de todos los rendimientos obtenidos por el establecimiento permanente y, por el contrario, los residentes extranjeros también tienen una  obligación tributaria limitada, esta obligación será determinada mediante la evaluación de los ingresos caso por caso.

En ambas situaciones, se trata de las obligaciones fiscales de un residente extranjero y es necesario en  la práctica estudiar las disposiciones de los tratados fiscales internacionales concluidos entre México y el país de residencia del extranjero.

B) El impacto de los tratados fiscales internacionales sobre el establecimiento permanente e ingresos de fuente de riqueza en México

El objeto de los tratados fiscales internacionales se presentó en el artículo anterior sobre el domicilio fiscal en México (http://tmclegal.com/el-impuesto-sobre-la-renta-en-mexico-investigacion-sobre-el-criterio-de-la-residencia-fiscal/).

Como recordatorio, el ámbito de aplicación  de estos tratados para residentes en México o residentes en el extranjero con establecimiento permanente o fuente de riqueza en México es el mismo: evitar la doble imposición de los mismos ingresos.[4]

Por ejemplo, por el medio de un tratado fiscal internacional, el residente extranjero que tiene un establecimiento permanente en México no pagará impuestos sobre la renta sobre los ingresos de este establecimiento permanente en México y su país de residencia. El tratado fiscal se va a repartir la obligación del impuesto sobre los dos países signatarios del tratado. La lógica es misma por los  ingresos obtenidos por una de fuente de riqueza en México.

Por esos efectos, los tratados fiscales establecen generalmente una definición del establecimiento permanente o de fuente de riqueza nacional para repartir la obligación tributaria sobre una definición común para ambos países. Esta definición dada por los tratos fiscales internacionales será la aplicable a la determinación de la deuda tributaria de la persona que realiza actividades económicas en los países que hayan firmado un tratado fiscal para evitar la doble imposición. Las definiciones dadas por la legislación nacional serán subsidiarias.

De hecho, la definición de estos conceptos en la  LISR es parecida a  la definición dada por la mayoría de los convenios fiscales internacionales que se basan en su mayoría en el mismo modelo. Sin embargo, las definiciones de los convenios fiscales internacionales deben  estudiarse con mucha atención con el fin de prever de la mejor manera posible su situación fiscal en cuanto a la realización una actividad económica en México.

 

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[1] Ley del Impuesto Sobre la Renta http://www.diputados.gob.mx/LeyesBiblio/ref/lisr.htm.

2 http://www.sat.gob.mx/english/Paginas/fuente_de_riqueza.aspx

[3] Código Fiscal de la Federación, http://www.diputados.gob.mx/LeyesBiblio/ref/cff.htm.

[4] La lista de los tratados fiscales internacionales ratificados por México se encuentra en: http://www.sat.gob.mx/informacion_fiscal/normatividad/Paginas/tratados_fiscales.aspx.